{"id":11603,"date":"2022-10-31T11:00:00","date_gmt":"2022-10-31T14:00:00","guid":{"rendered":"https:\/\/www.agenciainfra.com\/blog\/?p=11603"},"modified":"2022-11-04T10:01:21","modified_gmt":"2022-11-04T13:01:21","slug":"infradebate-o-icms-sobre-o-fornecimento-de-combustivel-de-aviacao","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/agenciainfra.com\/blog\/infradebate-o-icms-sobre-o-fornecimento-de-combustivel-de-aviacao\/","title":{"rendered":"iNFRADebate: O ICMS sobre o fornecimento de combust\u00edvel de avia\u00e7\u00e3o"},"content":{"rendered":"\n

Janssen Hiroshi Murayama*, Camila Cristina Magrille Molle** e Mariana Valen\u00e7a Guimar\u00e3es***<\/strong><\/p>\n\n\n\n

Comumente, as distribuidoras de combust\u00edveis figuram em dois tipos de opera\u00e7\u00e3o de aliena\u00e7\u00e3o de combust\u00edvel de avia\u00e7\u00e3o: as vendas a revendedores e a venda direta ao consumidor final (nesta hip\u00f3tese, os \u201crevendedores\u201d atuam como prestadores de servi\u00e7o de estocagem e abastecimento).<\/p>\n\n\n\n

Diante da complexidade dessa opera\u00e7\u00e3o e do fato de, n\u00e3o raro, ela ser alvo de autua\u00e7\u00f5es fiscais indevidas para a exig\u00eancia do ICMS (Imposto sobre Circula\u00e7\u00e3o de Mercadorias), o presente artigo visa esclarecer a forma e os momentos da incid\u00eancia do referido tributo na cadeia comercial de abastecimento de aeronaves, especialmente nas opera\u00e7\u00f5es realizadas por interm\u00e9dio de \u201crevendedoras\u201d (prestadoras de servi\u00e7os de estocagem e abastecimento).<\/p>\n\n\n\n

Tendo em conta as m\u00faltiplas especificidades da avia\u00e7\u00e3o civil, o mercado de combust\u00edvel de avia\u00e7\u00e3o \u00e9 estritamente regulado pelas resolu\u00e7\u00f5es da ANP (Ag\u00eancia Nacional do Petr\u00f3leo, G\u00e1s Natural e Biocombust\u00edveis).<\/p>\n\n\n\n

Assim \u00e9 que o abastecimento de aeronaves costuma envolver diversas figuras, com fun\u00e7\u00f5es distintas, destinadas a viabilizar o percurso do combust\u00edvel at\u00e9 o consumidor final (no caso, a companhia a\u00e9rea). S\u00e3o elas: produtores, distribuidores, revendedores e consumidor final, conforme disposto nas Resolu\u00e7\u00f5es ANP 17 e 18\/2006.<\/p>\n\n\n\n

No caso das distribuidoras de combust\u00edveis, aplica-se a Resolu\u00e7\u00e3o ANP 17\/2006, a qual estabelece, dentre outras coisas, que elas podem adquirir o combust\u00edvel de produtores, de distribuidores ou no mercado externo1<\/sup>. Tratando-se de venda, elas podem comercializar o combust\u00edvel de avia\u00e7\u00e3o com outros distribuidores, com revendedores ou, ainda, diretamente com o consumidor final2<\/sup>.<\/p>\n\n\n\n

Conforme incisos II e III do art. 19 da referida resolu\u00e7\u00e3o, s\u00e3o poss\u00edveis duas modalidades de opera\u00e7\u00e3o: na primeira, a distribuidora vende o combust\u00edvel para os revendedores e esses revendem ao consumidor final, ocasi\u00e3o em que ocorrem duas opera\u00e7\u00f5es de venda de mercadoria; na segunda, a distribuidora vende diretamente ao consumidor final, ocasi\u00e3o em que ocorre uma \u00fanica venda de mercadoria.\u00a0<\/p>\n\n\n\n

Para que ocorra a venda diretamente ao consumidor final, o art. 19, III, da resolu\u00e7\u00e3o em apre\u00e7o determina que a distribuidora disponha de \u201cinstala\u00e7\u00e3o de tancagem localizada em Parque de Abastecimento de Aeronaves (PAA)\u201d.<\/p>\n\n\n\n

Por sua vez, o art. 21 da resolu\u00e7\u00e3o3<\/sup> autoriza que a venda diretamente ao consumidor final seja feita mediante servi\u00e7os intermediados pelo revendedor autorizado.<\/p>\n\n\n\n

Assim, eventualmente, a contrata\u00e7\u00e3o do servi\u00e7o de estocagem e abastecimento do revendedor pode ser necess\u00e1ria, uma vez que, pelas normas da ANP, o distribuidor somente poder\u00e1 efetuar a venda direta ao consumidor final caso tenha uma instala\u00e7\u00e3o de tancagem localizada em um PAA.<\/p>\n\n\n\n

Caso a distribuidora de combust\u00edvel n\u00e3o possua um PAA, acaba por eventualmente utilizar as instala\u00e7\u00f5es dos pr\u00f3prios revendedores de combust\u00edveis autorizados, contratando-os especificamente para o servi\u00e7o de estocagem e abastecimento do combust\u00edvel ao consumidor final, conforme autorizado pela Resolu\u00e7\u00e3o ANP 17\/2006.<\/p>\n\n\n\n

\u00c9 exatamente sobre esses casos a controv\u00e9rsia envolvendo o setor de combust\u00edveis e as Fazendas P\u00fablicas estaduais e distrital, j\u00e1 que o Fisco exige o ICMS sobre o que entende ter sido uma nova venda em raz\u00e3o da qual deveria ser recolhido o imposto.<\/p>\n\n\n\n

Neste sentido, o esclarecimento de como ocorre a venda direta at\u00e9 chegar ao consumidor final, juntamente com as normas institu\u00eddas pela ANP sobre a cadeia de combust\u00edveis, \u00e9 de extrema import\u00e2ncia para demonstrar a ilegalidade da exig\u00eancia do ICMS sobre as opera\u00e7\u00f5es desta natureza.<\/p>\n\n\n\n

Isso porque, no caso da venda direta ao consumidor final, ocorre uma \u00fanica transfer\u00eancia de mercadoria, na medida em que a remessa ao \u201crevendedor\u201d (prestador de servi\u00e7os) ocorre apenas para fins da presta\u00e7\u00e3o de servi\u00e7o de estocagem dos combust\u00edveis e abastecimento final das aeronaves \u2013 provid\u00eancia necess\u00e1ria nas localidades onde a distribuidora n\u00e3o possui estabelecimento pr\u00f3prio \u2013, n\u00e3o havendo que se falar em duas vendas. <\/p>\n\n\n\n

Em outras palavras, nessa opera\u00e7\u00e3o o \u201crevendedor\u201d autorizado \u00e9 mero prestador de servi\u00e7os, que n\u00e3o participa da opera\u00e7\u00e3o de compra e venda: n\u00e3o h\u00e1, pois, circula\u00e7\u00e3o econ\u00f4mica de mercadoria com intuito lucrativo apta a ensejar a incid\u00eancia do ICMS na remessa do combust\u00edvel pela distribuidora ao \u201crevendedor\u201d (prestador de servi\u00e7os), mas apenas na venda ao consumidor final.<\/p>\n\n\n\n

O grande problema \u00e9 que a grande maioria dos regulamentos estaduais do ICMS n\u00e3o permite o registro da venda do combust\u00edvel da distribuidora ao consumidor final quando utilizado o \u201crevendedor\u201d autorizado como intermediador \u2013 apenas para a presta\u00e7\u00e3o dos servi\u00e7os de estocagem e abastecimento das aeronaves \u2013, pois o \u201crevendedor\u201d (prestador de servi\u00e7os) n\u00e3o pode emitir nota fiscal de venda sobre o servi\u00e7o de abastecimento de combust\u00edvel, pelo simples fato de n\u00e3o ter ocorrido qualquer venda nesta etapa da cadeia operacional, mas apenas presta\u00e7\u00e3o de servi\u00e7o.<\/p>\n\n\n\n

Assim, ao n\u00e3o observar os fatos e neg\u00f3cios jur\u00eddicos subjacentes ao crit\u00e9rio material da hip\u00f3tese de incid\u00eancia do ICMS acerca da venda de combust\u00edvel de avia\u00e7\u00e3o diretamente ao consumidor nos moldes do art. 19, III, da Resolu\u00e7\u00e3o ANP 17\/2006, o fisco tributa uma venda que na verdade n\u00e3o ocorreu (e nem ocorrer\u00e1), que \u00e9 a remessa do combust\u00edvel da distribuidora para o \u201crevendedor\u201d (prestador de servi\u00e7os).<\/p>\n\n\n\n

Desse modo, nas hip\u00f3teses de venda direta do distribuidor ao consumidor final por interm\u00e9dio do \u201crevendedor\u201d (prestador de servi\u00e7os), \u00e9 certo que n\u00e3o ocorrem \u201copera\u00e7\u00f5es subsequentes\u201d aptas a justificar mais de uma incid\u00eancia do ICMS, havendo apenas a opera\u00e7\u00e3o de venda do combust\u00edvel da distribuidora ao consumidor final (companhia a\u00e9rea).<\/p>\n\n\n\n

Nota-se que a legalidade dessa modalidade de venda direta ao consumidor final \u00e9 n\u00e3o apenas permitida pelas normas reguladoras do setor de combust\u00edveis (ANP), mas tamb\u00e9m delas decorrente, n\u00e3o havendo, assim, qualquer irregularidade na opera\u00e7\u00e3o.<\/p>\n\n\n\n

N\u00e3o obstante, as distribuidoras de combust\u00edveis permanecem sujeitas \u00e0s autua\u00e7\u00f5es, muitas vezes de valores exorbitantes, lavradas pelos Fiscos estaduais e distrital como resultado do n\u00e3o reconhecimento da referida opera\u00e7\u00e3o, a qual \u00e9 permitida pelo \u00f3rg\u00e3o federal competente.<\/p>\n\n\n\n

Pende, pois, a profunda adequa\u00e7\u00e3o dos regulamentos do ICMS dos estados e do Distrito Federal para que reflitam a realidade das opera\u00e7\u00f5es efetivamente praticadas pelas distribuidoras de combust\u00edveis neste cen\u00e1rio, a fim de que sua tributa\u00e7\u00e3o se d\u00ea nos limites da hip\u00f3tese de incid\u00eancia do ICMS, prevista constitucionalmente.<\/p>\n\n\n\n

Nas hip\u00f3teses em que a distribuidora n\u00e3o disp\u00f5e de PAA nos aeroportos, a venda de combust\u00edveis por ela realizada diretamente ao consumidor final (companhia a\u00e9rea) somente pode ser concretizada por interm\u00e9dio do \u201crevendedor\u201d autorizado (prestador de servi\u00e7os de estocagem e abastecimento).<\/p>\n\n\n\n

Contudo, o ato de remessa do combust\u00edvel ao \u201crevendedor\u201d (prestador de servi\u00e7o) n\u00e3o \u00e9 circula\u00e7\u00e3o de mercadoria com intuito de mercancia e, assim, n\u00e3o se sujeita ao ICMS, consistindo apenas em uma etapa obrigat\u00f3ria da \u00fanica aliena\u00e7\u00e3o efetivamente tribut\u00e1vel na referida cadeia comercial, qual seja a venda feita pela distribuidora ao consumidor final.<\/p>\n\n\n\n

Espera-se, assim, que as Fazendas estaduais e distrital promovam a adequa\u00e7\u00e3o de suas legisla\u00e7\u00f5es relativas ao ICMS nas opera\u00e7\u00f5es desta natureza, de modo a possibilitar a converg\u00eancia entre a realidade dos atos comerciais praticados e as obriga\u00e7\u00f5es instrumentais demonstrativas da incid\u00eancia do imposto, evitando a autua\u00e7\u00e3o ilegal do contribuinte e trazendo mais seguran\u00e7a jur\u00eddica para todo o setor de distribui\u00e7\u00e3o de combust\u00edveis.<\/p>\n\n\n\n

1 “Art. 17. O distribuidor somente poder\u00e1 adquirir combust\u00edveis de avia\u00e7\u00e3o:
I – de produtor nacional ou de importador, autorizado pela ANP;
II – diretamente no mercado externo, quando se encontrar autorizado para o exerc\u00edcio da atividade de importa\u00e7\u00e3o de combust\u00edveis de avia\u00e7\u00e3o; e
III – de outro distribuidor de combust\u00edveis de avia\u00e7\u00e3o autorizado pela ANP.
Par\u00e1grafo \u00fanico. \u00c9 vedada a importa\u00e7\u00e3o de QAV-C.\u201d<\/h6>\n\n\n\n
2 \u201cArt. 19. Ao distribuir, somente ser\u00e1 permitida a comercializa\u00e7\u00e3o de combust\u00edveis de avia\u00e7\u00e3o com:
I – outro distribuidor de combust\u00edveis de avia\u00e7\u00e3o;
II – revendedor vinculado ou independente que possuir instala\u00e7\u00e3o de tancagem localizada em PAA autorizada pela administra\u00e7\u00e3o aeroportu\u00e1ria local a operar, quando instalada em aer\u00f3dromo p\u00fablico, ou pelo propriet\u00e1rio, quando em aer\u00f3dromo privado; e
III – consumidor, para abastecimento de aeronaves, somente em aer\u00f3dromo em que dispuser de instala\u00e7\u00e3o de tancagem localizada em PAA, e para entrega em instala\u00e7\u00e3o de ponto de abastecimento.\u201d<\/h6>\n\n\n\n
3 \u201cArt. 21.O distribuidor somente poder\u00e1 comercializar combust\u00edveis de avia\u00e7\u00e3o em localidades onde puder prestar, diretamente ou atrav\u00e9s de revendedor autorizado, controle de qualidade desses produtos e assist\u00eancia t\u00e9cnica ao consumidor.\u201d<\/h6>\n\n\n\n
*Janssen Hiroshi Murayama \u00e9 s\u00f3cio fundador de Murayama & Affonso Ferreira Advogados. Graduado em Direito e Ci\u00eancias Cont\u00e1beis pela Uerj (Universidade do Estado do Rio de Janeiro), p\u00f3s-graduado em Direito Tribut\u00e1rio, pelo Ibet (Instituto Brasileiro de Estudos Tribut\u00e1rios) e mestre em Direito Tribut\u00e1rio pela Uerj.<\/strong><\/h6>\n\n\n\n
**Camila Cristina Magrille Molle \u00e9 advogada em Murayama & Affonso Ferreira Advogados. Graduada em Direito pela UFRJ (Universidade Federal do Rio de Janeiro). P\u00f3s-graduada em Direito Tribut\u00e1rio pela Universidade C\u00e2ndido Mendes. Extens\u00e3o em Contabilidade Geral e Tribut\u00e1ria pela FGV (Funda\u00e7\u00e3o Getulio Vargas).<\/strong><\/h6>\n\n\n\n
***Mariana Valen\u00e7a Guimar\u00e3es \u00e9 advogada em Murayama & Affonso Ferreira Advogados. Graduada em Direito pelo Ibmec, com LL.M. em Direito Tribut\u00e1rio pela FGV.<\/strong><\/h6>\n\n\n\n
O iNFRADebate \u00e9 o espa\u00e7o de artigos da Ag\u00eancia iNFRA com opini\u00f5es de seus atores que n\u00e3o refletem necessariamente o pensamento da Ag\u00eancia iNFRA, sendo de total responsabilidade do autor as informa\u00e7\u00f5es, ju\u00edzos de valor e conceitos descritos no texto.<\/h5>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

Janssen Hiroshi Murayama*, Camila Cristina Magrille Molle** e Mariana Valen\u00e7a Guimar\u00e3es*** Comumente, as distribuidoras de combust\u00edveis figuram em dois tipos de opera\u00e7\u00e3o de aliena\u00e7\u00e3o de combust\u00edvel de avia\u00e7\u00e3o: as vendas a revendedores e a venda direta ao consumidor final (nesta hip\u00f3tese, os \u201crevendedores\u201d atuam como prestadores de servi\u00e7o de estocagem e abastecimento). 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